企业所得税法实施条例第四十二条,除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

亿企智库提醒——2018年1月1日起，职工教育经费支出全面提高至8%。

财税[2018]51号规定，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转扣除。

相关财税文件按企业类型、不同时期，先后对职工教育经费支出作出相应的扣除规定。纳税人应结合企业类型和相应时期，正确适用扣除政策。

一、相关财税政策

第一，软件生产、集成电路设计企业职工培训费据实扣除。

国税函[2009]202号规定,软件生产企业发生的职工培训费用，按财税[2008]1号规定，可全额作税前扣除。

财税[2012]27号规定，集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独核算并按实际发生额扣除。

上述企业的职工培训费用能准确划分、单独核算的，可按实际发生额全额扣除。否则，并入职工教育经费中按规定比率扣除。

第二，核力发电操纵员培养费全额扣除。

国家税务总局公告2014年第29号规定,核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为发电成本在税前扣除。应将核电厂操纵员培养费与职工教育经费严格区分，单独核算。

第三，高新企业扣除比率8%。

财税[2015]63号规定，高新技术企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，结转扣除。

第四，技术先进型服务企业扣除比率8%。

财税[2017]79号规定，经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予扣除；超过部分，结转扣除。

例1.2018年度，甲公司工资薪金总额1000万元，账面计提职工教育经费25万元，实际支出20万元。

解析：实际支出20万元，未超过工资薪金总额8%，准予扣除。计提25万元未实际支出的5万元，不得税前扣除，应调增当年应纳税所得额。其账面计提而未实际支出的，不得结转以后年度扣除。

例2.2018年度，乙公司工资薪金总额2000万元，职工教育经费实际支出210万元，上年无结转。

解析：当年可列支160万元（2000*8%），实际支出210万元，当年应调增应纳税所得额50万元。当年未作税前扣除的50万元，可结转以后年度扣除。

例3.接例2,2019年度，乙公司工资薪金总额2500万元，职工教育经费实际支出150万元。

解析：2019年度可列支200万元（2500*8%），则当年实际支出150万元和以前年度结转50万元，均可在当年作税前扣除。

二、职工教育经费列支范围

职工教育经费的列支范围，企业所得税法及其实施条例和相关税收规定，并未具体明确。

按国家税务总局公告2012年第15号规定，对企业依据财务会计制度规定，并实际在财务会计处理上已确认的支出，凡没有超过企业所得税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按实际会计处理确认支出。

第一，可列支范围。

1.财建[2006]317号规定，职工教育培训经费列支范围包括：1.上岗和转岗培训；2．各类岗位适应性培训；3．岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；4．专业技术人员继续教育；5．特种作业人员培训；6．企业组织的职工外送培训经费支出；7．职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等；8．购置教学设备与设施；9．职工岗位自学成才奖励费用；10.职工教育培训管理费用；11．职工教育的其他开支。

企业组织的职工外送培训经费支出，应包括相应的交通费用和住宿费等，但不包括旅游费用；购置教学设备与设施应按折旧年限分期确认；除职工岗位自学成才奖励费外，应凭据报销，不得发放现金。

2.《劳动合同法实施条例》（国务院令第535号）规定，培训费用，包括用人单位对劳动者进行专业技术培训而支付的有凭证的培训费用、培训期间的差旅费用以及因培训产生的用于该劳动者的其他直接费用。

3.财企[2010]290号规定，企业油气和“三电”基础设施安全保护的内部专职治安保卫人员专业培训支出，据实作为安全保护费用，并从职工教育经费中列支。

第二，不可列支范围。

1.财建[2006]317号规定，企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担。

2.财建[2006]317号规定，企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出。

例4.2019年4月，一般纳税人丙公司购进用于职工岗位技能培训的教学设施，取得增值税专用发票，不含税价10万元，税额1.3万元。账面处理，借：应付职工薪酬—职工教育经费10万元应交税费—应交增值税（进项税额）1.3万元贷：银行存款11.3万元。

解析：按财建[2006]317号规定，企业购置的用于职工岗位技能培训的教学设施，可作职工教育经费支出10万元。因该设施可作增值税进项税额抵扣1.3万元，抵扣部分不得重复计入职工教育经费。

例5.丁公司职工王某取得钳工高级技师证，公司奖励1万元；张某取得在职教育研究生学位，报销费用1万元。

解析：王某获得高级技师证的奖励，属于职工岗位自学成才奖励，可计入职工教育经费。张某取得学位教育的的报销费用，不得列入职工教育经费，且不得作其他费用税前扣除，应由个人承担。

《企业所得税法实施条例》第四十二条规定：“除国务院财政、税务主管部门另有规定外，企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额2.5%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”

在执行政策时应当注意职工教育经费的特殊扣除政策：

第一，软件企业和集成电路设计企业培训费据实扣除。《财政部 国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知》（财税[2012]27号）第六条规定，“集成电路设计企业和符合条件软件企业的职工培训费用，应单独进行核算并按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。”职工培训费支出属于职工教育经费的其中一种，因此，集成电路设计企业和符合条件软件企业应准确划分职工教育经费中的职工培训费支出，职工培训费支出可以全额扣除，但其他职工教育经费应限额扣除。

第二，核力发电操纵员培养费全额扣除。《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告》（国家税务总局公告2014年第29号）第四条规定：“核电厂操纵员培养费的企业所得税处理。核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为企业的发电成本在税前扣除。企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计人核电厂操纵员培养费直接扣除。”

第三，高新技术企业扣除限额为8%。《财政部 国家税务总局关于高新技术企业职工教育经费税前扣除政策的通知》（财税[2015]63号）规定：“一、高新技术企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算企业所得税应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。二、本通知所称高新技术企业，是指注册在中国境内、实行查账征收、经认定的高新技术企业。”

第四，技术先进型服务企业扣除限额为8%。《财政部 税务总局 商务部 科技部 国家发展改革委关于将技术先进型服务企业所得税政策推广至全国实施的通知》（财税[2017]79号）第一条规定：“自2017年1月1日起，在全国范围内实行以下企业所得税优惠政策：2.经认定的技术先进型服务企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额8%的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。”

企业所得税法中并没有明确规定职工教育经费的列支范围，可以参考企业财务管理制度或相关法律法规执行：

第一，《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号印发）第三条第五款指出：“企业职工教育培训经费列支范围包括：1．上岗和转岗培训；2．各类岗位适应性培训；3．岗位培训、职业技术等级培训、高技能人才培训；4．专业技术人员继续教育；5．特种作业人员培训；6．企业组织的职工外送培训的经费支出；7．职工参加的职业技能鉴定、职业资格认证等经费支出；8．购置教学设备与设施；9．职工岗位自学成才奖励费用；10.职工教育培训管理费用；11．有关职工教育的其他开支。”这里的“企业组织的职工外送培训的经费支出”应包括相应的交通费用和住宿费等，但不包括旅游费用；“购置教学设备与设施”应按照折旧年限分期确认；除“职工岗位自学成才奖励费”外，应凭据报销，不得发放现金。

第二，《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号印发）第三条第九款指出：“企业职工参加社会上的学历教育以及个人为取得学位而参加的在职教育，所需费用应由个人承担，不能挤占企业的职工教育培训经费。”

第三，《关于企业职工教育经费提取与使用管理的意见》（财建[2006]317号印发）第十款指出：“对于企业高层管理人员的境外培训和考察，其一次性单项支出较高的费用应从其他管理费用中支出，避免挤占日常的职工教育培训经费开支。”

第四，《劳动合同法实施条例》（国务院令第535号）第十六条规定：“劳动合同法第二十二条第二款规定的培训费用，包括用人单位为了对劳动者进行专业技术培训而支付的有凭证的培训费用、培训期间的差旅费用以及因培训产生的用于该劳动者的其他直接费用。”

       提示：集成电路设计企业和符合条件软件企业（动漫企业）发生的职工培训费用：单独核算、据实扣除。