一、相关税收政策

（一）销售货物收入

销售货物收入，是指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入。

（二）销售货物收入的确认条件及原则

除《企业所得税法》及其实施条例另有规定外，企业销售收入的确认，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。

企业销售商品同时满足下列四个条件的，应确认收入的实现：

(1)商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方。

(2)企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制。

(3)收入的金额能够可靠地计量。

(4)已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

（三）托收承付方式销售

销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

（四）预收款方式销售

销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

（五）销售需安装和检验的商品

销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

（六）支付手续费方式委托代销

销售商品采用的支付手续费方式委托代销，在收到代销清单时确认收入。

（七）售后回购

采用售后回购方式销售商品的，销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

（八）以旧换新

销售商品以旧换新的，销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

（九）商业折扣

企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

（十）现金折扣

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

（十一）销售折让和退回

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让;企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

（十二）买一赠一

企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。

（十三）分期收款销售

以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。

（十四）采取产品分成方式收入确认

采取产品分成方式取得收入的，应按照企业分得产品的日期确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

（十五）减计收入

企业综合利用资源，生产符合国家产业政策规定的产品所取得的收入，可以在计算应纳税所得额时减计收入。

二、税法与会计差异分析

（一）销售货物收入确认条件的差异

在销售商品收入确认条件方面国税函[2008]875号文件的四个条件基本与《企业会计准则》的规定一致，区别在于“相关的经济利益很可能流入企业”这一要件，税法除特别规定外，一般不作为企业所得税收人的确认条件。所谓相关经济利益很可能流入企业，是指销售商品价款收回的可能性大于不能收回的可能性，即商品价款收回的可能性超过50%。例如，企业在将商品销售后，假如发现对方存在严重的财务困难，或者存在欺诈行为等，估计货款收回的可能性不大，即使收入确认的其他四个条件均已满足，会计也不确认收入，但是应确认企业所得税销售货物收入并进行纳税调整。

【案列】销售货物收入的税务处理

甲公司于2018年12月3日采用托收承付结算方式向乙公司销售一批商品，开出的增值税专用发票上注明售价为100万元，增值税税额为16万元，该批商品成本为70万元。甲公司在销售该批商品时已得知乙公司资金流转发生暂时困难，但为了减少存货积压，同时也为了维持与乙公司长期以来建立的商业关系，甲公司仍将商品发出，并办妥托收手续。

解析：

(1)会计处理。

甲公司于2018年12月3日发出商品时，判断不满足“相关经济利益很可能流入企业”这个条件，所以作如下会计处理：

借：发出商品700000

  贷：库存商品700000

根据已经开具的增值税专用发票作如下会计处理：

借：应收账款160000

  贷:应交税费——应交增值税(销项税额)160000

(2)税务处理。

根据税法规定2018年12月3日应确认收入100万元，同时准予扣除成本70万元，调增应纳税所得额30万元。

(3)2018年度纳税申报表填报。

A105000      纳税调整项目明细表     单位：元

自动生成主表A100000第15、16行数据。(填表略)

【后续管理提示】若以后年度企业按照会计准则认为符合收入确认条件时，会计上确认“主营业务收入”100万元，结转“主营业务成本”70万元。由于此项所得已经在2018年确认并申报纳税，所以对应纳税所得额调减30万元。在后续管理中，当发现“收入类调整项目——其他”出现纳税调减，“扣除类调整项目——其他”出现调增时，需查明具体调整事项，以确定是否属于上述情形。如果属于，那么就需检查以前年度此项业务的会计处理及纳税申报情况。避免企业出现在发出商品年度会计未确认收入，未结转成本，而纳税申报时亦未进行纳税调整，但是在后期会计确认收入的年度却进行了纳税调减，造成少缴税款。

若以后年度此项收入无法收回，将形成资产损失，申报后准予税前扣除。同样也需审核企业以前年度的会计及税务处理情况。

（二）销售货物收入计量及确认时间的差异

《企业会计准则》规定应按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售货物收入的金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。《企业所得税法实施条例》第十三条规定，企业以非货币形式取得的收入，应当按照公允价值确定收入额。在销售货物收入计量及确认时间方面，会计与企业所得税基本趋同，当然仍存在一些差异。

1、会计对商业折扣按实际收取的价款确认销售商品收入;纳税人采取折扣方式销售货物，销售额和折扣额在同一张发票上分别注明是指销售额和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明，可按折扣后的销售额征收增值税，未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从销售额中减除。在企业所得税年度纳税申报时，应进行纳税调整。

依据：《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》(国税函[2010]56号)。

【案列】商业折扣的税务处理

甲超市是增值税一般纳税人企业，增值税税率为17%。为抢抓商机，增加销量，2017年1月开展节前促销活动，乳制品柜开展“折扣销售”方式出售“A奶粉”，售价为46.8元/袋，成本为27元/袋。规定在促销期内凡在本柜消费者一次购买5袋的，按七折优惠价格成交，并将折扣部分与销售额开具在同一张发票上。月末结账前，经核算1月份消费者一次购买5袋的有200次，共出售了1000袋，货款已结清。

解析：

第一，假定折扣部分与销售额开具在同一张发票上。

（1）会计处理：

借：库存现金32760

  贷：主营业务收入28000

        应交税费——应交增值税(销项税额)4760

同时，结转销售成本：

借：主营业务成本27000

  贷：库存商品27000

（2）税务处理：由于折扣额与销售额开具在同一张发票上，所以企业所得税确认收入应按折扣后的金额28000元确认。这种情况下税会无差异，无需调整。

第二，假定折扣部分与销售额开具在两张发票上。

会计处理与开具在一张发票基本一致。由于折扣额与销售额开具在两张发票上不符合税法规定，所以，应增加增值税销项税额2040元，企业所得税应调增12000元。

2017年度纳税申报表填报：

首先，在A101010《一般企业收入明细表》、A102010《一般企业成本支出明细表》中根据会计核算中的“主营业务收入”“主营业务成本”金额如实填报。

其次，在A105000 《纳税调整明细表》填报纳税调整情况。

A105000      纳税调整项目明细表        单位：元

最后，自动生成主表A100000第15行(略)。

2、《企业会计准则第14号——收入》第五条规定，企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或应收的合同或协议价款不公允的除外。在分期收款销售商品方式下，企业将商品交付给购货方，通常表明与商品所有权有关的风险和报酬已经转移给购货方，在满足收入确认的其他条件时，应当根据应收款项的公允价值(或现行售价)一次确认收入。分期收款销售商品合同或协议价款的收取采用递延方式，实质上具有融资性质的，应当按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。

企业所得税在分期收款方式销售货物业务中无论具有融资性质的分期收款销售还是不具有融资性质的分期收款销售，均按照合同约定的收款日期确认收入的实现。不具有融资性质的分期收款销售货物《企业会计准则》与税法在确认收入的时间上不一致，如果分期收款的时间跨年度，那么应将会计中多确认的收入和多结转的成本进行纳税调整，即调减或调增应纳税所得额，以后各期再进行反向处理。具有融资性质的分期收款销售货物在销售当期会计确认的收入大于税法确认的金额，需要对收入进行纳税调减处理，相应调整会计结转成本与税前扣除成本的差异，以后各期还应进行后续纳税调整处理。

【案例】未按权责发生制原则确认收入的税务处理

甲公司为增值税一般纳税人，主要从事数控设备制造，2019年1月8日采用分期收款方式销售数控设备多套，合同约定自销售的当年年末按5年分期收款，每年收取货款200万元(不含税)，销售时一次性金额开具增值税专用发票，合计1160万元。如果购货方在收到设备后一次付款，则只需支付936万元(含税)。该大型设备的总成本为700万元。企业经计算得出实际利率为7.93%。不考虑其他因素。

解析：

（1）会计处理

2019年1月8日，企业作如下会计处理：

借：长期应收款10000000

       银行存款1600000

  贷：主营业务收入8000000

        应交税费——应交增值税1600000

        未实现融资收益2000000

借：主营业务成本7000000

  贷：库存商品7000000

2019年年末，企业作如下会计处理：

借：银行存款2000000

  贷：长期应收款2000000

借：未实现融资收益634400

  贷：财务费用634400

（2）税务处理：根据《企业所得税法实施条例》第二十三条规定，分期收款方式销售货物，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。所以，2019年企业所得税应确认收入200万元，扣除140万元成本。

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