《中华人民共和国个人所得税法》规定了11项应缴纳个人所得税的个人所得。营改增后，财产租赁所得、财产转让所得、劳务报酬所得等被纳入增值税的征税范围。从应税收入的确定来看，增值税价外税的特点对个人所得税的计算缴纳产生了一定影响。本文结合相关案例，对营改增后个人取得应当缴纳增值税的相关所得如何缴纳个人所得税进行全面分析，以期对读者有所裨益。

一、财产租赁所得

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定：财产租赁所得，是指个人出租建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定，个人取得的财产租赁收入属于增值税征税范围，但租赁不同财产取得的收入在

缴纳增值税时的适用税率、计算方法存在着差异，需要区别情况进行处理。

【例1】王某出租位于某市的自有住房1套，2016年6月收取租金42 000元，计算王某2016年6月应缴纳的个人所得税。

应纳增值税＝42 000÷（1+5%）×1.5%＝600（元）

应纳城市维护建设税＝600×7%＝42（元）

不含税房租收入＝42 000-600＝41 400（元）

应纳房产税＝41 400×4%＝1 656（元）

应纳个人所得税＝（41 400－42－1 656）×（1－20%）×10%＝3 176.16（元）

特别提示：

1.《财政部 国家税务总局关于营改增后契税 房产税 土地增值税 个人所得税计税依据问题的通知》（财税[2016]43号）第四条规定，个人出租房屋的个人所得税应税收入不含增值税。财税[2016]36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》规定，个人出租住房，应按照5%的征收率减按1.5%计算应纳税额。由于个人出租住房增值税的名义税率与实际税率不一致，个人所得税不含税收入的价税分离应当根据所适用的增值税实际税率进行，即“先算税、再减税”。

2.增值税作为价外税，不应当在计算个人所得税应税所得时从应税收入中扣除，因此，在计算房屋出租所得可扣除的税费中不包括本次出租缴纳的增值税。

3.根据《财政部 国家税务总局关于扩大有关政府性基金免征范围的通知》（财税[2016]12号）规定，按月纳税的月销售额或营业额不超过10万元的，免征教育费附加和地方教育附加。

4.根据《财政部 国家税务总局关于调整住房租赁市场税收政策的通知》（财税[2000]125号）规定，个人出租房屋取得的所得暂减按10%的税率征收个人所得税，减按4%的税率征收房产税。

【例2】李某转租位于某市的商铺一间，2016年6月收取租金共计42 000元，支付给商铺所有人租金21 000元，商铺占地50㎡，城镇土地使用税税额标准10元/平方米，计算李某2016年6月应缴纳的个人所得税。

应纳增值税＝42 000÷（1+5%）×5%＝2 000（元）

应纳城市维护建设税＝2 000×7%＝140（元）

不含税房租收入＝42 000÷（1+5%）＝40 000（元）

应纳个人所得税＝（40 000－140－21 000）×（1－20%）×20%＝3 017.6（元）

特别提示：

1.根据财税[2016]43号文件规定，个人转租房屋的，其向房屋出租方支付的租金及增值税额，在计算转租所得时予以扣除。本例中，李某向商铺所有人支付的租金21 000元中包含的商铺所有人缴纳的增值税额，允许在计算李某商铺租赁所得时予以扣除。

2.根据《中华人民共和国房产税暂行条例》的相关规定，转租收入不征房产税。根据《中华人民共和国城镇土地使用税暂行条例》的相关规定，转租人不是转租的房产所占用土地的使用权人，本例中也不存在土地使用权人不在土地所在地的情形，故李某不是城镇土地使用税的纳税人，不缴纳城镇土地使用税。

二、财产转让所得

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》规定，财产转让所得是指个人转让有价证券、股权、建筑物、土地使用权、机器设备、车船以及其他财产取得的所得。根据营改增的相关规定，前述应当征收个人所得税的财产转让收入中，既有应当缴纳增值税的项目，如土地使用权、机器设备、车船转让；又有免征增值税的项目，如有价证券转让；还有不属于增值税征税范围的项目，如股权转让。同时，个别同一类型财产的转让收入中既有应当征收增值税的情形，也有免征增值税的情况，如房屋的转让。此外，应当缴纳增值税的个人财产转让收入在不同的情形下征税的方式和适用税率也存在差异。因此，营改增后个人取得财产转让所得的个人所得税缴纳问题较为复杂。

财产转让收入个人所得税价税分离汇总表

【例3】张某2016年6月转让位于某市的商铺一间，取得收入2 100 000元，该商铺于2015年6月买入，能够提供原购房发票，发票注明价格为1 050 000元，买入时缴纳印花税525元，契税31 500元。计算张某转让商铺应纳个人所得税。

应纳增值税＝（2 100 000－1 050 000）÷（1+5%）×5%＝50 000（元）

应纳城市维护建设税＝50 000×7%＝3 500（元）

应纳教育费附加＝50 000×3%＝1 500（元）

应纳地方教育附加＝50 000×2%＝1 000（元）

应纳印花税＝2 100 000×0.05%＝1 050（元）

应纳土地增值税：

（1）不含税收入＝2 100 000－50 000＝2 050 000（元）

（2）扣除项目金额＝1 050 000×（1+5%）+31 500+3 500+1 500+1 050＝1 140 050（元）

（3）增值额＝2 050 000－1 140 050＝909 950（元）

（4）增值率＝909 950÷1 140 050＝79.82%

（5）应纳土地增值税＝909 950×40%－1 140 050×5%＝363 980－57 002.50＝306 977.50（元）

应纳个人所得税：

（1）不含税收入＝210 000－50 000＝2 050 000（元）

（2）财产原值＝1 050 000+525+31 500＝1 082 025（元）

（3）合理费用＝3 500+1 500+1 000+1 050+306 977.50＝314 027.50（元）

（4）应纳个人所得税＝（2 050 000－1 082 025－314 027.50）×20%＝130 789.50（元）

特别提示：

1.根据财税[2016]43号文件规定，个人所得税、土地增值税、契税、房产税的不含税收入均按所适用的增值税实际税率进行价税分离。

2.尽管旧房转让时实际缴纳的地方教育附加不属于《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则列举的可以扣除的与转让房地产有关的税金范围，但亦有部分地区准予将其比照教育费附加予以扣除。本例按国家税务总局旧房转让土地增值税申报表的口径计算，即在计算土地增值税时未将实际缴纳的地方教育附加扣除。

三、劳务报酬所得

根据营改增的相关规定，个人取得的劳务报酬既有全额征收增值税的项目，也有差额征收增值税的项目，因此，在缴纳个人所得税时应当注意区分。

（一）全额征税项目个人所得税计算

《国家税务总局关于个人保险代理人税收征管有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年45号）规定：个人保险代理人为保险企业提供保险代理服务应当缴纳增值税和城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。个人保险代理人以其取得的佣金、奖励和劳务费等相关收入(以下简称“佣金收入”，不含增值税)减去地方税费附加及展业成本，按照规定计算个人所得税。展业成本，为佣金收入减去地方税费附加余额的40%。

【例4】某市个人保险代理人张某2016年10月取得佣金收入51 500元，计算张某该月应缴纳的个人所得税。

应纳增值税=51 500÷(1+3%)×3%=1 500(元)

应纳城市维护建设税=1 500×7%=105(元)

不含税收入=51 500-1 500=50000(元)

应纳税所得额=[50 000-105-(50 000-105)×40%]×(1-20%)=23 949.6(元)

应纳个人所得税=23 949.6×30%-2 000=5 184.88(元)

（二）差额征税项目个人所得税计算

根据财税[2016]36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》，纳税人提供经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。

【例5】2016年10月，杨某提供经纪代理业务取得收入60 000元，其中向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费8 500元，计算杨某该月应缴纳的个人所得税。

应纳增值税=(60 000-8 500)÷(1+3%)×3%=1 500(元)

应纳城市维护建设税=1 500×7%=105(元)

应纳个人所得税=(60 000-1 500)×(1-20%)×30%-2 000=12 040(元)

四、其他类型所得

个人取得利息、特许权使用费应当缴纳增值税的，个人所得税不含税收入=(全部价款和价外费用)÷(1+3%)。

个体工商户取得生产经营所得实行查账征收个人所得税的，相关问题处理与营改增后企业所得税处理方式类似;个体工商户取得生产经营所得实行核定征收个人所得税的，税务机关核定的收入为不含增值税收入，可直接作为计算应纳税所得额的依据。

免征和不征增值税的项目，在计算个人所得税时应税收入中不扣减增值税额。

来源：中税答疑 特约撰稿人 薛娟