一、债务人将债务重组所得计入资本公积，未作纳税调整，少纳税

1.风险描述：将以非现金资产抵债的债务重组收益计入“资本公积”账户，在企业所得税纳税申报时未作纳税调整，少缴税款。

【案例】甲公司2016年度与乙公司签订债务重组合同，约定甲公司以一批库存商品抵偿所欠乙公司的债务70万元，该批库存商品的账面成本为40万元，市场销售价格(不含税)为50万元，该批商品的增值税税率为17％，甲公司对该债务重组业务会计处理：

借：应付账款——乙公司700 000

贷：库存商品400 000

应交税费——应交增值税(销项税额)85 000

资本公积——其他资本公积215 000

因会计处理不正确，在企业所得税纳税申报时未作纳税调整，少缴税款。主管税务机关在企业所得税后续管理中发现该公司资产负债表中“资本公积”的年末数比年初数增加了215000元，经询问企业财务人员得知该公司“资本公积——其他资本公积”明细账，发现资本公积的增加是由于一笔债务重组业务引起的。税务人员告知该企业财务人员，债务人（企业）以非现金资产抵偿债务，除企业改组或者清算另有规定外，应当分解为按公允价值转让非现金资产，再以与非现金资产公允价值相当的金额偿还债务两项经济业务进行企业所得税处理。一方面要确认实现了非货币资产转让所得：10万元（50—40）；另一方面按规定确认实现债务重组所得11.5万元〔70一(50+8.5)〕，应补缴企业所得税5.375万元〔（10+11.5）×25%〕。

2.风险提醒：由于会计处理与税法规定不同产生的差异，需要在汇算清缴时做纳税调增。

（1）核实“资本公积——其他资本公积”明细账户，并认真对照其对应账户有无“应付账款”等负债类账户，联系“固定资产”及“固定资产清理”、“无形资产”等账户的贷方发生额，有无发生债务重组业务未按规定确认重组所得的情况。

（2）核查企业所得税纳税申报表，确定是否存在债务重组记入资本公积而没有调整并入当期所得申报纳税的情况。

3．风险会计科目：库存商品、固定资产、固定资产清理、营业外收入、应付账款、应付票据、资本公积等。

4．主要政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十二条

二、债务人确认预计负债，少计的债务重组收益未申报纳税

1.风险描述：会计上修改其他债务条件的债务重组方式，债务人按照重组债务的账面价值与重组后债务的入账价值和预计负债金额的差额，确认为债务重组收益；税收上债务人应当将重组债务的计税成本减记至将来应付金额，减记的金额确认为当期的债务重组所得。纳税人对会计上少计的债务重组收益未申报纳税。

[案例]2016年1月1日A公司因向B公司购进材料签发了一张期限为6个月、票面金额为70200元、年利率为4％、到期还本付息的商业承兑汇票。2016年7月1日由于A公司财务困难，无法偿还票据本息，经双方协定，进行债务重组：（1）免除积欠利息；（2）将剩余债务的偿还期限延长至2016年12月31日，并且如果A公司2016年盈利，延长期间按2％收取利息；如果A公司2016年亏损，延长期间则不加收利息。A公司会计处理：

借：应付票据71604

贷：预计负债702（70200×2％/2）

营业外收入—债务重组利得702

应付账款70200

按照税法规定A公司应确认债务重组收益为1404元（71604-70200），应调增应纳税所得额702元。

2.风险提醒：税法不认可或有事项，在计算债务重组利得时不得减除预计负债，应当调增应纳税所得额，缴纳企业所得税。

（1）通过复查“应付账款”、“预计负债”、“营业外收入”等账户，核实确认债务重组收益时是否扣减了预计负债；

（2）审核企业所得税纳税申报表，确认纳税申报时是否按税收规定的债务重组收益申报纳税。

3．风险会计科目：库存商品、固定资产、固定资产清理、营业外收入、应付账款、应付票据、预计负债等。

4．主要政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第六条、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十二条

三、债权人以前年度计提的坏账准备转回时未做纳税调减，多纳税

1.风险描述：债权人在债务重组之前的年度将计提的坏账准备按照规定做纳税调增处理，但是在债务重组年度未将转回的坏账准备做相反纳税调整（调减），债务重组年度多纳税

【案例】2017年10月5日，甲企业因购货欠乙企业款项200000元。乙企业按照企业会计准则规定在2017年度将对甲企业的应收账款200000元计提了坏账准备20000元，在2017年度汇算清缴时将计提的坏账准备纳税调增。由于甲企业现金流量严重不足，未能及时清偿欠款。2018年5月10日，两企业进行协商，乙企业同意减免债务本金100000元，甲企业立即支付余款。乙企业2018年汇算清缴时将100000元作为资产损失申报扣除，转回的坏账准备20000元未做纳税调减20000元，2018年多纳税。

2.风险提醒：对于已经提取的坏账准备，如果申报纳税时已调增应纳税所得额，因价值恢复或转让处置有关资产而冲销的坏账准备应允许企业做相反的纳税调整，属于时间性差异。

3．风险会计科目：库存商品、固定资产、固定资产清理、营业外收入、应付账款、应付票据、资产减值损失、资产减值准备等。

4．主要政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第八条、第二十一条

四、发生债务重组损失未申报自行在税前扣除，或将不符合税法扣除规定的损失在税前扣除；

1.风险描述：

（1）债权人由于债务人财务困难对债务人的让步达成重组协议，会计上计入“营业外支出”的债务重组损失，在汇算清缴时未通过填报《资产损失税前扣除及纳税调整明细表》申报扣除

（2）债权人由于债务人财务困难对债务人的让步达成重组协议，会计上计入“营业外支出”的债务重组损失并申报扣除的债务重组损失，在税务机关后续管理中未能提供债务人就重组收益纳税的有关资料

2.风险提醒：债务重组损失也属于资产损失，应当按照规定申报扣除，未申报的不得扣除；债权人发生的债务重组损失税前扣除与债务人取得的债务重组收益申报纳税是同步的。债务人就取得的债务重组收益申报纳税资料，是债权人确认债务重组损失在税前扣除的证据资料之一，必须收集备查，否则债务重组损失有可能被税务机关认定不真实从而不予税前扣除。

3．风险会计科目：长期股权投资、投资收益、库存商品、固定资产、固定资产清理、营业外收入、营业外支出、应付账款、应付票据等。

4．主要政策依据：《中华人民共和国企业所得税法》第八条、《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》（国家税务总局公告2011年第25号）第二十二条、《国家税务总局关于企业所得税资产损失资料留存备查有关事项的公告》（国家税务总局公告2018年第15号）第一条、第二条