交易性金融资产初始投资调整填报实务
【案例】甲公司为居民企业，2018年3月28日购入某A股上市公司股票10万股，每股成交价格20.5元，其中包括已宣告但尚未分派的现金股利5万元。同时支付相关税费等交易性费用8万元。甲公司将该投资作为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产管理。4月8日收到上市公司发放的现金股利5万元。
请问：2018年甲公司如何进行会计与税务处理？
一、会计处理
《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》第十九条规定，按照本准则第十七条分类为以摊余成本计量的金融资产和按照本准则第十八条分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产之外的金融资产，企业应当将其分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
企业应当设置“交易性金融资产”科目核算以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业持有的直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产也在本科目核算。
（1）2018年3月28日购入股票时
借：交易性金融资产—成本200
应收股利5
投资收益8
贷：银行存款213
（2）4月8日收到现金股利时
借：银行存款5
贷：应收股利5
二、税务处理
根据《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》（2017）规定，以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，其初始投资发生的相关交易费用应当直接计入当期损益。
但是税法规定以历史成本为基础。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条规定，企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。税法上相关交易费用应计入金融资产或金融负债成本。税法不承认会计上确认将支付的相关税费等交易费用计入当期损益的做法，而是将支付的价款作为资产计税基础。
因此，甲公司取得的交易性金融资产，会计账面价值为200万元，税法计税基础为200+8=208万元，应调增应纳税所得额208-200=8万元。应通过《A105000纳税调整项目明细表》进行调整。
根据填报说明，第6行“（五）交易性金融资产初始投资调整”第3列“调增金额”应填报纳税人根据税法规定确认交易性金融资产初始投资金额与会计核算的交易性金融资产初始投资账面价值的差额。具体填报实务见下图：
交易性金融资产初始投资调整填报要点
A105000《纳税调整项目明细表》第6行“（五）交易性金融资产初始投资调整”：第3列“调增金额”填报纳税人根据税法规定确认交易性金融资产初始投资金额与会计核算的交易性金融资产初始投资账面价值的差额。
具体填报实务要点：《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（2017年修订）规定，企业应当根据其管理金融资产的业务模式和金融资产的合同现金流量特征，将金融资产划分为以下三类：（1）以摊余成本计量的金融资产。（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（3）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。企业初始确认金融资产或金融负债，应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产和金融负债，相关交易费用应当直接计入当期损益。
【案例】某居民企业A公司，2018年3月28日购入居民企业H公司股票8万股，作为交易性金融资产投资，每股成交价格18.25元，其中包括已宣告但尚未分派的现金股利10万元。同时，支付相关税费等交易性费用8万元。所有款项以银行存款支付。4月8日收到H公司发放的现金股利。
A公司会计处理如下（单位：万元）。
①购入股票时：
借：交易性金融资产——成本 136
应收股利 10
投资收益 8
贷：银行存款 154
②收到现金股利时：
借：银行存款 10
贷：应收股利 10
对于交易性金融资产初始计量的税务处理，《企业所得税法实施条例》规定，企业的各项资产包括投资资产等，以历史成本为计税基础。历史成本是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。投资资产应按照以下方法确定成本：二是通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；二是通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
可见，交易性金融资产初始计量的财税处理差异主要表现为，取得交易性金融资产时所支付价款中包含的交易费用的财税处理不同，即税法不承认会计上确认将支付的相关税费等交易费用计入当期损益的做法，而是将支付的价款作为资产计税基础。因此，依上例A公司在购买交易性金融资产时，购买的全部价款中包含的8万元交易费用应计入计税基础，支付的相关税费等交易费用不得计入当期损益。
