一、成本

（一）存货购入成本

对于综合零售业而言，只有自营方式涉及核算存货购入成本，一般是通过“库存商品”科目进行核算的，而超市的自加工生鲜产品也可能涉及“原材料”科目。核查的目标是确定被核查单位资产负债表的存货在会计报表日是否真实存在，并为被核查单位所拥有；确定被核查单位在特定期间内发生的存货增减变动业务的记录是否完整，有无遗漏；确定存货的计价方法是否恰当；确定存货年末余额是否正确。

1、将“库存商品”的总账、明细账合计数核对相符，同时抽查明细账与商品进库单、卡片记录，检查核对相符。

2、核查“库存商品”的入账基础和计价方法是否正确，前后期是否一致。如以进价成本核算，抽查相对应的购货增值税发票。如以售价金额核算，首先应核实其定期实地盘点记录记载的商品售价金额与账载金额是否一致；其次通过核实零售商品收货单及相关购货发票，在获取商品价格目录的基础上，确定商品进销差价的金额是否准确。

3、核查库存商品入库单，核对库存商品的品种、数量与入账记录是否一致，核查“主营业务成本”的借方合计数是否与“库存商品”贷方发生额（不考虑商品损耗和视同销售情况）减除应分摊的商品进销差价后的余额相符。

4、对于商品的正常损耗或溢余，应通过“库存商品”明细账摘要栏，核实是否具备盘点记录、《商品溢余（损耗）报告单》及管理层的批准意见等相关单据。

（二）商品销售成本

商品销售成本一般是通过“主营业务成本”科目进行核算的。核查的目标一般包括：确定记录的主营业务成本是否已发生，且与被核查单位有关；确定与主营业务成本有关的金额及其他数据是否已恰当记录；确定主营业务成本是否已记录于正确的会计期间；确定主营业务成本与主营业务收入是否配比。

1、将“主营业务成本”总账数和明细账的合计数核对相符，并与损益表、《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》及其附表核对相符。

2、核查主营业务成本核算的内容和计算方法是否符合有关规定，前后期是否一致。

3、对于自营销售方式的，核查“主营业务成本”明细账销售数量、借方发生额金额合计数，与“库存商品”明细账结转销售成本的数量、金额合计数进行核对，核实有无计价不正确或有意改变计价方法，造成多结转销售成本的问题。

4、对于联营销售方式的，应对照联营合同规定的扣点率及扣点方式、商场与供货商定期结算的销售清单（或规定的保底销售额），以及供货商给商场开具的增值税发票，核查确认商品销售成本计算是否正确。

5、对已结转销售成本的销货退回的审核，应核实“主营业务收入”明细账与“库存商品”明细账，对用红字冲减销售收入的销货退回业务，应与“主营业务成本”明细账核对，以核实销售退回业务有无未冲减销售成本的问题。

6、对于售价金额核算法下的已销商品差价，应通过“商品进销差价”和对应的“主营业务成本”贷方发生额，核实其计算和结转方法是否正确。

7、对于通过不具有商业实质的非货币性资产交换、非特殊性企业重组以及接受捐赠取得的库存商品，核查其入账的有关依据是否真实、完备，在结转销售成本时是否按公允价值进行了纳税调整。

8、生鲜商品销售：生鲜商品分为两类，一种是组合类加工生鲜商品，即自己购进原材料自己加工，由于需要使用各种相关原料经过加工生产流程转化为某一固定产品，成本也随产品经过“由多到一”的组合过程，所以称为组合加工类生鲜商品，比如面包糕点；另一种是分拆类商品，即购进成品自己进行分割加工，比如生肉、禽类。分类不同，其销售成本的核算也不尽相同。对于综合零售企业，由于生鲜商品保质期较短，库存周转很快，为便于核算，产品成本一般不涉及“在产品”科目的核算，通常也不涉及间接费用的归集。销售成本一般仅核算原材料的成本。

（1）核查组合加工类生鲜商品

①获取产品的标准化配方，了解产品单品所耗用的原料组成成分以及单位耗量。

②核查“库存商品（原材料）”明细账和原始入账发票，确定单价和数量记账是否正确，并根据标准化配方计算单品产品成本。

③核查“主营业务收入——生鲜品”明细账及相关凭证，根据销售产品数量计算所耗用各种原料的耗量与“库存商品（原材料）”科目的贷方领用数量是否一致。

④根据“库存商品（原材料）”盘点记录，采用“以存挤耗”方法倒挤耗用数量，核实多计生产耗料的情况，并与商品溢余（损耗）报告单中相关数据进行核对，核查原材料的损耗率是否在正常范围内。

⑤核查“主营业务成本——生鲜品”科目的结转金额与“库存商品（原材料）”贷方领用金额以及销售单品产品成本、销售数量是否对应。

（2）核查分拆类生鲜商品

分拆类生鲜商品的成本可采用两种方式进行核算，包括平均分摊法和比例倒推法。如企业采用平均分摊计算法，根据销售单品的总采购成本按照销售单品出品率，平均分摊到各个销售单品上，进而计算出各销售单品采购成本。如采用比例倒推计算法，则以各个销售单品的零售价为基准，以分割试验中积累提取出的分类预算毛利率为依据，向回倒推出各个销售单品的采购成本。

①采用比例倒推法时，应获取产品分割试验的详细记录，推算销售单品出品率、标准损耗率和预算毛利率：第一，通过分割试验详细记录每个分拆后的销售单品占单位屠体重量的百分比，由此累计得出销售单品出品率；第二，通过分割试验详细记录屠体分解过程中加工损耗、在卖场加工销售期间的脱水损耗、合理的过期报废损耗和废料损耗等占单位屠体重量的百分比，累计得出标准损耗率；第三，按照各销售单品的预定价格所得的销售额合计，可以计算出预算毛利额和预算毛利率。

②核查分拆类商品“库存商品（原材料）”明细账和原始入账发票，确定单价和数量记账是否正确。

③根据“库存商品（原材料）”盘点记录、商品溢余（损耗）报告单中相关数据，核查原材料的损耗率是否在正常范围内。

④核查“主营业务成本——生鲜品”的结转金额与“库存商品（原材料）”贷方领用金额是否一致。

二、期间费用

期间费用是指不能直接归属于某个特定产品成本的费用。它容易确定发生期间，但是难以明确所应归属的商品，主要包括管理费用、财务费用和销售费用。期间费用的核查是企业所得税核查的重要内容。

（一）管理费用

管理费用是指企业行政管理部门为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用，包括该部门的工资和福利费、工会经费、职工教育经费、业务招待费、坏账损失、折旧费、无形资产摊销、提取的存货跌价准备以及其他管理费用。企业发生的管理费用，在“管理费用”科目核算，并在“管理费用”科目中按费用项目设置明细账，进行明细核算。期末，“管理费用”科目的余额结转“本年利润”科目后无余额。

1、工资薪金支出及三项经费

工资薪金支出及三项费用一般是通过“应付职工薪酬”科目进行核算的，应当重点审核以下内容：

（1）核实从业职工人数。结合企业经营情况通过审核企业人力资源部门的劳动用工合同、员工名册、养老保险等社会保险的缴纳凭据资料，确认企业职工实际从业人数，核实企业有无虚列从业人员，从而造成虚列工资，扩大费用。

（2）核实实行的工资薪金制度，如果被核查单位实行工效挂钩，应取得主管部门确认效益工资发放额的认定证明，并复核确定可以发放的效益工资的有关指标，检查其计提额、发放额是否正确，是否需做纳税调整。

（3）核实“应付职工薪酬”明细账，抽查应付职工薪酬各明细项目的支付和使用情况，核查是否符合有关规定。

（4）核实“应付职工薪酬”明细账的二级科目，通过核查职工福利费、职工教育经费实际发生的相关票据以及《工会经费收入专用收据》，核实职工福利费、职工教育经费、工会经费比例是否超过标准，职工福利费列支范围是否符合文件规定。

（5）对其他费用进行合理性分析，核实是否存在将三项经费作为其他费用直接扣除的情况。

2、业务招待费支出

审核业务招待费用时，可依据“管理费用——业务招待费”账户的发生额，查阅业务招待费列支的原始凭证，核实其列支的数额是否真实、合法，有无超过限额标准，重点审核以下内容：

（1）核查“管理费用”“销售费用”等明细账，查实核算业务招待费的明细科目，通过对销售成本、管理费用、销售费用等各科目进行合理性分析，将所有属于业务招待费性质的支出进行归集。

（2）审核业务招待费可以在税前列支的计算依据。根据“主营业务收入”“其他业务收入”等科目，核实全年销售收入（包括视同销售收入），根据规定的比例计算业务招待费限额，再与“管理费用——业务招待费”明细账及列入其他费用账户的业务招待费发生额核对，确认其超过扣除限额的部分已在《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》的纳税调整表中进行了调增。

3、固定资产及折旧

企业固定资产的状况集中反映在“固定资产”“累计折旧”和“固定资产减值准备”三个账户中，前者记载固定资产原值，后两者是前者的备抵科目。在核查折旧费时应关注以下内容：

（1）确定折旧的计提基础是否正确。根据企业设置的“固定资产登记簿”和“固定资产卡片”，全面了解和掌握企业固定资产的状况，有无不应纳入“固定资产”范围的其他资产错误地计入其中；结合固定资产购入、建造的原始凭证，核查固定资产的入账价值是否合理，固定资产分类是否正确、维修、折旧等记录是否完整、正确。

根据固定资产盘点记录以及实地核查，核实固定资产的账实是否相符，关注是否存在已报废但仍挂账的固定资产。

通过核实采购合同、发票、保险单、发运凭证、产权证明等相关凭据，核实固定资产的入账价值是否正确。

核查固定资产的后续支出是否符合资本化条件。

（2）核查固定资产计提折旧的范围、方法、年限是否符合税法标准，折旧政策是否前后一致。

①折旧范围的核查

运用核对法和实地察看法，结合“固定资产”明细账的记录与折旧计算表，对房屋、建筑物以外未使用的、不使用的、封存的和与生产经营无关的、以经营租赁方式租入的固定资产进行全面审核，核实是否存在不允许计提折旧的固定资产计提折旧而未做纳税调整的情况。

对年度中间增加或减少的固定资产，对照相关合同发票，结合固定资产入账的时间和折旧计算表，核对当月增加的固定资产有无列入计提折旧的基数，当月减少的固定资产有无从当月计提折旧基数中扣除的情况。

核查“固定资产清理”“营业外支出”“累计折旧”和固定资产卡片等资料，采用核对法和实地察看法，有无将提前报废的固定资产、已提足折旧仍继续使用的固定资产、破产关停的固定资产等列入折旧的计提基数。

②折旧计算方法及分配的检查

核查“累计折旧”账户贷方发生额，审查“折旧计算表”中实际采用的折旧计算方法、折旧年限，折旧金额，计算折旧费可在税前列支的基数，并与《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》及其附表进行核对。

对采用加速折旧方法的，应核实其是否属于税法规定的加速折旧方法并已在税务机关进行备案；对缩短折旧年限的，计提折旧的年限是否低于税法规定最低折旧年限的60%。

4、无形资产、长期待摊费用摊销

（1）无形资产摊销

无形资产的核算主要涉及“无形资产”账户，应从以下方面进行核查：

通过发票、专利权属的证明文件和受让合同、契约等，核查无形资产的核算范围、计价、确认时间、入账处理等是否正确。

通过“管理费用”账户的借方发生额，并与无形资产账户进行核对，核查摊销期限、摊销额，并结合《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》及其附表，确定企业是否将会计与税法的摊销差异额进行了纳税调整。

（2）长期待摊费用摊销

核实长期待摊费用支出的真实性。重点查阅租入固定资产的租赁合同以及改建工程的建筑安装合同、固定资产明细账、大修合同，查清计入长期待摊费用的支出是否为租入固定资产、提足折旧固定资产等的改建或为企业大修而发生。

核实固定资产明细账，核查发生大修理支出的固定资产是否相应延长了折旧年限。

核查长期待摊费用摊销的正确性、合理性。审核其摊销年限是否正确，是否存在将属于长期待摊费用性质的费用全额计入管理费用在税前一次性扣除的现象。

【案例】甲超市某年利润额与上年度相比大幅度减少。这种情况引起了税务核查人员的关注。通过运用比较分析法审查有关账项，核查人员发现甲超市管理费用畸高。于是核查人员重点对其“管理费用”账户进行了详细审查，甲超市某月有一笔业务引起核查人员的注意，其会计分录如下：

借：管理费用 3000000

　　贷：银行存款 3000000

后附建筑安装业发票一张，实为房屋装修支出。经进一步询问有关人员及核实相关合同得知，甲超市与乙开发公司签订了租期15年的房屋租赁合同，用以扩大卖场面积。随后与丙装修公司签订房屋装修合同，合同金额300万元。企业房屋装修支出应该在“长期待摊费用”科目核算，在租赁期间内分期摊销，而不应该计入管理费用一次摊销。

5、其他支出

企业的生产和经营活动会发生各种支出，除了上述列举的以外，还可能发生以下支出：

（1）固定资产租赁费：由于企业的经营场所不都是企业自购的固定资产，因此在审核时，首先应核查企业的租赁合同，确定企业应付租金的金额、方式、租期等相关信息。对于一次性预付几年租金的，在核查其取得的服务业发票同时，应重点关注其“管理费用”科目中列支的租赁费是否符合权责发生制原则为当期租金。

（2）特许经营费用（加盟费）：一些大型综合零售商场或连锁超市为获得特许经营权，会向品牌所有人支付特许权使用费。因此在审核时，应核查企业和对方签订的特许经营协议，确定企业应付特许权使用费的内容、方式、金额、期限等。在此应特别关注如对方是非居民企业时，支付方是否进行了源泉扣缴，扣缴了其应纳的企业所得税。

（二）销售费用

1、广告费及业务宣传费

（1）通过企业签订的合同、付款凭证以及取得的相关发票，核查企业的广告费及业务宣传费是否实际发生。

（2）通过广告合同、发票、支付凭证，核查广告费和业务宣传费与赞助支出是否严格区分。有无将不符合规定的支出计入广告费和业务宣传费范围。

（3）核查并计算广告费和业务宣传费可在税前列支的基数，并与《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》及其附表进行核对。

（4）核查企业报送的《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》及其附表《广告费和业务宣传费跨年度纳税调整表》，必要时追溯以前，将上年度累计结转以后年度扣除额与本年度调整表中以前年度累计结转扣除额进行比对，核查其是否相等。

2、运输费、包装费

核查“销售费用”明细账，通过对购销合同、运输合同或协议、运费结算单、发票、支付凭证的审核，核查运输费、包装费是否实际发生。对发生的大额运费，必要时采用查询法，通过询问采购、仓储等管理人员，确定真实的销售过程和结算情况，以核查是否存在加大运输费用等问题。

3、销售佣金、代销手续费

（1）核查佣金的支付是否超过政策限制的标准。

（2）核查佣金支付的手续是否完备，是否与具有合法经营资格中介服务企业或个人签订代办协议或合同，支付方式是否为非现金方式，是否依法取得真实合法凭证，超过税法规定限额的佣金是否已进行纳税调增。

（三）财务费用

财务费用是指企业因筹集生产经营所需资金而发生的费用，具体包括：利息支出、金融机构手续费、汇兑损失等。企业发生的各项财务费用，计入“财务费用”科目，期末将本期发生的财务费用全部转入“本年利润”科目，本科目无余额。

1、核对“财务费用”总账数和明细账的合计数是否相符。核查“财务费用”明细账记录与有关凭证，并与所得税申报资料核对，核实有无将高于金融机构同类、同期利率以上的利息支出计入财务费用的，对超过规定列支的利息支出，是否在企业所得税纳税申报表中作了调整。

2、审核与利息支出有关的会计科目、借款合同等，确认利息收支的真实性及正确性。核查“短期借款”“长期借款”账户，结合每笔贷款的金额、利率、用途、贷款期限和利息支付方式，查清每笔借款资金的流向，核实有无应予资本化的利息支出全额计入财务费用在税前一次性扣除的现象，以及有无转给其他单位使用并为其负担利息的情况。

3、审核汇兑损失明细账，检查汇兑损益的计算方法是否正确，核对所有汇兑率是否正确，前后期是否一致。是否按照月度、季度或年度最后一日的人民币汇率中间价，折合成人民币计算应纳税所得额，结合对资产税务处理的检查，核查汇兑损益是否计入资本性资产价值。

4、核查“财务费用”明细账，注意核查大额金融机构手续费的真实性与正确性。

5、对关联方企业间利息支出的检查。第一，审查企业成立章程等，核实企业资金来源、购销渠道，确定企业间是否在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；是否直接或者间接地同为第三者控制；是否在利益上具有相关联的其他关系，以此确认双方企业是否构成关联关系；第二，核查签订的借款合同，明确关联企业投资的性质；第三，核查企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例是否超过规定标准，不超过标准的借款利率是否超过金融机构同类、同期利率。

（四）资产减值损失

综合零售企业提取的准备金一般包括坏账准备、存货跌价准备、长期股权投资减值准备等，记账时应记入“资产减值损失”科目，由于新企业所得税法实施后，除财政部和国家税务总局核准计提的准备金可以税前扣除外，其他行业、企业计提的各项资产减值准备、风险准备等准备金均不得税前扣除，因此综合零售业提取的各项准备金一律不得在税前扣除。核查时，应重点关注“资产减值损失”科目，汇总其借方发生数与《中华人民共和国企业所得税年度纳税申报表》的纳税调整表及资产减值准备项目调整明细表的纳税调整额进行分析性复核，核实其不应在税前扣除的金额是否已作纳税调增。