根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例的相关规定，企业所得税可税前扣除的成本，是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
税法对成本的确认作了概括性的描述，但综合零售行业企业的成本核算具有自身的特点。要理解和掌握综合零售企业成本的税前扣除事项，就需要对综合零售行业的成本确认范围、会计科目设置、核算方法等进行了解。本文就对此问题进行概括性介绍。
一、综合零售企业成本确认范围
综合零售企业销售商品的来源主要有三个途径：外购、委托加工、自制。正常情况下，以外购为主。
外购商品成本一般包括进货的购买价款以及进货费用。其中，商品的进货费用是指企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等。在实务中，企业也可以将发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于商品采购成本的费用等进货费用先行归集，期末，按照所购商品的存销情况进行分摊。对已销商品的进货费用，计入主营业务成本；对未销商品的进货成本，计入期末存货成本。综合零售企业采购商品的进货费用较小的，可以在发生时直接计入当期销售费用。
委托加工和自制的商品，其成本主要由原材料采购成本和加工成本构成。
二、综合零售企业成本核算科目设置
总体来看，综合零售行业企业对库存商品一般会采取进价核算或者售价核算两种模式。根据核算模式的不同，一般需要设置以下会计核算科目：
1.外购商品或委托加工商品的发票账单已到但尚未验收入库，其采购成本或加工成本在“在途物资”科目或“委托加工物资"科目核算。
2.库存商品采用进价核算的企业
（1）企业已采购的商品到达并验收入库后，借记“库存商品”科目，贷记“在途物资”科目；企业委托外单位加工收回的商品，借记“库存商品“科目，贷记“委托加工物资”科目。
（2）购入的商品已经到达并已验收入库，同时收到发票账单，但尚未支付货款和运杂费或尚未开出承兑商业汇票的，借记“库存商品”“应交税费--应交增值税(进项税额)”等科目，贷记“应付账款”等科目。
（3）购入商品与发票账单同时到达，商品验收人库，同时支付货款和运杂费或开出承兑商业汇票，借记“库存商品”、“应交税费--应交增值税(进项税额)”等科目，货记“银行存款”、“应付票据”等科目。
（4）购入的商品已经到达并已验收入库，尚未收到发票账单的，按暂估价值人账，借记“库存商品”科目，货记“应付账款--暂估应付账款” 科目；下月初用红字作同样的记录，予以冲回，以便下月付款或开出承兑商业汇票后，比照(3)进行处理。
（5）企业对外销售发出的商品(包括采用分期收款方式销售商品)结转销售成本时，可按先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、毛利率法等方法计算已销商品的销售成本，核算方法一经确定，不得随意变更。企业结转发出商品的成本借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。
3.库存商品采用售价金额核算的企业。
企业应设置“商品进销差价”科目核算商品的售价与进价之间的差额，并在月末分摊已销商品的进销差价。“商品进销差价”科目应按商品类别或实物负责人设置明细账，进行明细核算；其期末贷方余额反映企业库存商品的商品进销差价。
（1）已采购的商品到达并验收入库后，按商品售价，借记“库存商品”科目，按商品进价(实际成本)，贷记“在途物资”科目，按商品售价与进价之间的差额，货记“商品进销差价”科目；企业委托外单位加工收回的商品，按商品售价,借记“库存商品”科目，按委托加工商品的进价(实际成本)，贷记”委托加工物资”科目，按商品售价与进价之间的差额，货记“商品进销差价”科目。
（2）其他形式的购入业务，可比照上述方法进行处理，并将售价与进价的差额确认为“商品进销差价”。
（3）企业对外销售发出的商品(包括采用分期收款方式销售商品)，平时结转销售成本时可按商品售价结转，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。月末应按商品进销差价率计算分摊本月已销商品应分摊的进销差价，借记“商品进销差价”科目，贷记“主营业务成本”科目。
三、库存商品成本确认方法
综合零售企业在日常经营中，库存商品成本确认方法主要有以下四种：
1.数量进价金额核算法。是指在库存商品的明细分类核算中，对库存商品按品名规格分类，用实物数量和进价金额两种量度，反映和控制其收付结存状况，在账簿记录中形成永续盘存的一种商品核算方法。其核算与管理的基本做法是：
会计部门对库存商品总账和明细账的进、销、存金额均按进价记载。
在库存商品总账控制下，按商品的品名、规格、等级和编号分类进行明细核算。库存商品明细账对每种库存商品的增减和结存情况，既反映金额又反映数量。
如果综合零售企业经营品种繁多，还应设置库存商品类目账，以核算大类商品的进、销、存情况和控制所属各明细账。对于经营品种比较简单的综合零售小企业，库存商品可不设置类目账，直接用总账控制明细账。
采用适当方法随时或定期结转销售商品成本。商品销售成本即销售商品进价，企业可根据经营商品的不同特点和业务经营的不同需要，按照会计制度的规定分别采用不同的计算和结转方法，随时或定期结转商品销售成本。
数量进价金额核算对商品实物数量和进价金额实行双重控制，有利于满足业务部门开展销售业务、会计部门加强资金管理、保管部门明确责任和保护商品的安全。但这种核算方法要求每笔购销业务均提供反映各种商品的数量和金额的收付凭证作为记账依据，并按商品品种逐笔登记明细账，因此核算工作量较大。
2.进价金额核算法。又称为“进价记账、盘存计销”核算法，是指库存商品的总分类账户和明细分类账户都只反映进价金额、不反映实物数量的一种核算方法。由于这种方法不记实物数量，所以必须通过对库存商品的实地盘点计算出期末结存金额，才能倒算出已销商品的销售成本。其核算与管理的基本做法是：
库存商品总分类账和明细分类账一律以进价入账，只记金额，不记数量。
库存商品明细账按商品大类或柜组设置，对需要掌握数量的商品，可设置备查簿。
平时销货账务处理，只核算销售收入，不核算销售成本。月末采取“以存计销”的方法，通过实地盘点库存商品，进行本期商品销售成本计算。其计算公式为：
本期商品销售成本=期初库存商品金额+本期进货总额-期末库存商品金额
采用进价金额核算方法，可以简化核算手续，节约人力、物力，但手续不够严密，平时不能掌握库存情况，且对商品损耗或差错事故不能控制，此种方法一般适用于经营鲜活商品的零售企业或柜组。
3.数量售价金额核算法，是指在库存商品的明细分类核算中，对库存商品按品名规格分户，用实物数量和售价金额两种度量反映和控制其收付结存状况，在账簿记录中形成永续盘存的商品核算方法。其核算与管理的基本要点是：
库存商品的总分类账和明细分类账统一按售价记账。总分类账反映库存商品的售价总额，明细分类账反映各种商品的实物数量和售价总额。
库存商品的明细分类账按商品的编号、品名、规格、等级分户，按商品的收、付、存分栏记载数量和金额。
由于库存商品是按售价记账，对于库存商品售价与进价之间的差额应设置“商品进销差价”科目来核算，记载库存商品售价金额与进价金额之间的差额，期末分摊已销商品的进销差价，计算已销商品的进价成本和库存商品的进价金额。
数量售价金额核算法能够按照商品的品名、规格反映和监督商品的进、销、存数量和售价金额的变动情况，便于加强对库存商品的管理和控制。但是，由于采用售价记账，遇有商品售价变动，就要盘点库存商品，调整库存商品的金额和差价，核算工作量较大。
4.售价金额核算法。又称“售价记账、实物负责制”，是在建立实物负责制的基础上按售价对库存商品进行核算的方法，其核算与管理的基本要点是：
建立实物负责制，企业将所经营的全部商品按品种、类别及管理的需要划分为若干实物负责小组，确定实物负责人，实行实物负责制度。实物负责人对其所经营的商品负全部经济责任。
库存商品总账和明细账都按商品的销售价格记账，库存商品明细账按实物负责人或小组分户，只记售价金额不记实物数量。
设置“商品进销差价”科目，并在期末计算和分摊已售商品的进销差价。
定期实地盘点商品，实行售价金额核算必须加强商品的实地盘点制度，通过实地盘点，对库存商品的数量及价值进行核算，并对实物和负责人履行经济责任的情况进行检查。
售价金额核算法主要适用于零售企业。这种方法的优点是把大量按各种不同品种开设的库存商品明细账归并为按实物负责人来分户的少量的明细账，从而简化了核算工作。
四、发出库存商品的核算方法
发出商品的实际成本，可以采用先进先出法、移动加权平均法或个别计价法计算确定。采用售价核算的，还应结转应分摊的商品进销差价。计价方法一经选用，不得随意变更。
当企业对外销售商品（包括采用分期收款方式销售商品）后，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。
五、库存盘点
综合零售企业由于库存商品数量多，工作中的差错及其他原因，会发生商品库存的溢余和短缺，为了保护商品的安全，企业必须定期或不定期的对库存商品进行盘点。综合零售企业盘点时，一般可采用实地盘存制和永续盘存制的方法。
会计处理：成本，是指企业为生产商品、提供劳务而发生的各种耗费。企业应当合理划分期间费用和成本的界限。期间费用应当直接计入当期损益；成本应当计入所生产的商品、提供劳务的成本。企业应当根据本企业的生产经营特点和管理要求，确定适合本企业的成本核算对象、成本项目和成本计算方法。成本核算对象、成本项目以及成本计算方法一经确定，不得随意变更，如需变更，应当根据管理权限，经股东大会或董事会，或经理（厂长）会议或类似机构批准，并在会计报表附注中予以说明。
税务处理：根据《企业所得税法实施条例》第29条的规定，成本是指企业在生产经营活动中发生的销售成本、销货成本、业务支出以及其他耗费。
对于企业销售成本的确认，税务处理和会计处理基本一致。
1.综合零售企业成本核算的基本要求
（1）成本确认范围
综合零售企业销售商品成本一般包括进货原价以及进货费用。其中，商品的进货费用是指企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等。
（2）成本核算科目
综合零售企业销售的商品有自加工的、有外购取得的、也有委托外单位加工取得的。对于企业自加工和外购商品一般通过“库存商品（原材料）”进行核算，委托外单位加工的商品通过“委托加工商品”核算其成本。
（3）库存商品成本确认方法
综合零售企业在日常经营中应合理确定成本核算对象、成本项目以及成本计算方法，库存商品成本确认方法主要有以下四种：
①数量进价金额核算法，是指在库存商品的明细分类核算中，对库存商品按品名规格分户，用实物数量和进价金额两种量度，反映和控制其收付结存状况，在账簿记录中形成永续盘存的一种商品核算方法。其核算与管理的基本要点是：
会计部门对库存商品总账和明细账的进、销、存金额均按进价记载。
在库存商品总账控制下，按商品的品名、规格、等级和编号分户进行明细核算。库存商品明细账对每种库存商品的增减和结存情况，既反映金额又反映数量。
如果综合零售企业经营品种繁多，还应设置库存商品类目账，以核算大类商品的进、销、存情况和控制所属各明细账。对于经营品种比较简单的综合零售小企业，库存商品可不设置类目账，直接用总账控制明细账。
采用适当方法随时或定期结转销售商品成本。商品销售成本即销售商品进价，企业可根据经营商品的不同特点和业务经营的不同需要，按照会计制度的规定分别采用不同的计算和结转方法，随时或定期结转商品销售成本。
数量进价金额核算对商品实物数量和进价金额实行双重控制，有利于满足业务部门开展销售业务、会计部门加强资金管理、保管部门明确责任和保护商品的安全。但这种核算方法要求每笔购销业务均提供反映各种商品的数量和金额的收付凭证作为记账依据，并按商品品种逐笔登记明细账，因此核算工作量较大。
②进价金额核算法，又称为“进价记账、盘存计销”核算法，是指库存商品的总分类账户和明细分类账户都只反映进价金额、不反映实物数量的一种核算方法。由于这种方法不记实物数量，所以必须通过对库存商品的实地盘点计算出期末结存金额，才能倒算出已销商品的销售成本。其核算与管理的基本要点是：
库存商品总分类账和明细分类账一律以进价入账，只记金额，不记数量。
库存商品明细账按商品大类或柜组设置，对需要掌握数量的商品，可设置备查簿。
平时销货账务处理，只核算销售收入，不核算销售成本。月末采取“以存计销”的方法，通过实地盘点库存商品，进行本期商品销售成本计算。其计算公式为：
本期商品销售成本=期初库存商品金额+本期进货总额-期末库存商品金额
采用进价金额核算方法，可以简化核算手续，节约人力、物力，但手续不够严密，平时不能掌握库存情况，且对商品损耗或差错事故不能控制，此种方法一般适用于经营鲜活商品的零售企业或柜组。
③数量售价金额核算法，是指在库存商品的明细分类核算中，对库存商品按品名规格分户，用实物数量和售价金额两种度量反映和控制其收付结存状况，在账簿记录中形成永续盘存的商品核算方法。其核算与管理的基本要点是：
库存商品的总分类账和明细分类账统一按售价记账。总分类账反映库存商品的售价总额，明细分类账反映各种商品的实物数量和售价总额。
库存商品的明细分类账按商品的编号、品名、规格、等级分户，按商品的收、付、存分栏记载数量和金额。
由于库存商品是按售价记账，对于库存商品售价与进价之间的差额应设置“商品进销差价”科目来核算，记载库存商品售价金额与进价金额之间的差额，期末分摊已销商品的进销差价，计算已销商品的进价成本和库存商品的进价金额。
数量售价金额核算法能够按照商品的品名、规格反映和监督商品的进、销、存数量和售价金额的变动情况，便于加强对库存商品的管理和控制。但是，由于采用售价记账，遇有商品售价变动，就要盘点库存商品，调整库存商品的金额和差价，核算工作量较大。
④售价金额核算法
售价金额核算法又称“售价记账、实物负责制”，是在建立实物负责制的基础上按售价对库存商品进行核算的方法，其核算与管理的基本要点是：
建立实物负责制，企业将所经营的全部商品按品种、类别及管理的需要划分为若干实物负责小组，确定实物负责人，实行实物负责制度。实物负责人对其所经营的商品负全部经济责任。
库存商品总账和明细账都按商品的销售价格记账，库存商品明细账按实物负责人或小组分户，只记售价金额不记实物数量。
设置“商品进销差价”科目，并在期末计算和分摊已售商品的进销差价。
定期实地盘点商品，实行售价金额核算必须加强商品的实地盘点制度，通过实地盘点，对库存商品的数量及价值进行核算，并对实物和负责人履行经济责任的情况进行检查。
售价金额核算法主要适用于零售企业。这种方法的优点是把大量按各种不同品种开设的库存商品明细账归并为按实物负责人来分户的少量的明细账，从而简化了核算工作。
（4）发出库存商品的核算方法
发出商品的实际成本，可以采用先进先出法、移动加权平均法或个别计价法计算确定。采用售价核算的，还应结转应分摊的商品进销差价。计价方法一经选用，不得随意变更。
当企业对外销售商品（包括采用分期收款方式销售商品）后，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。
（5）库存盘点
综合零售企业由于库存商品数量多，工作中的差错及其他原因，会发生商品库存的溢余和短缺，为了保护商品的安全，企业必须定期或不定期的对库存商品进行盘点。综合零售企业盘点时，一般可采用实地盘存制和永续盘存制的方法。
根据综合零售企业不同的经营模式，企业销售成本的核算方式亦有所不同，其主营业务成本主要包括自营商品销售成本和联营商品销售成本。
2.自营商品销售成本
综合零售企业的自营商品主要包括：烟、酒、化妆品、家电、生鲜商品等。综合零售企业应该在销售收入实现的同时，结转商品销售成本。由于计算机信息系统的使用，企业的财务核算、会计电算化水平的提高，大部分综合零售企业在成本核算上能够做到准确核算，对不能分割的商品成本如主食、肉食可核算到斤。
（1）进价金额核算法下销售成本的确认。采用进价金额核算时，一般在销售商品时只反映收入，不结转成本，月末根据企业相关规定采用合理的方法，一次计算已销商品成本。
如果已确认收入和结转销售成本的售出商品发生销售退回，除要冲减退当月的收入外，还应将已结转的退回商品的销售成本转回。
（2）售价金额核算法下销售成本的确认。采用售价金额核算时，在商品售出后，要及时注销所售出的库存商品金额，并按售价结转销售成本。期末再采用一定的方法，计算并结转销售商品实现的进销差价，将平时反映的售价成本调整为进价成本。
综合零售企业可采用“综合差价率计算法”和“分类（柜、组）差价率计算法”计算已销商品实现的进销差价；年终结算前，则需要采用“盘存商品实际进销差价计算法”进行核实调整。
综合差价率计算法，是指月末按照全部库存商品的存销比例分摊商品进销差价的一种方法。
综合差价率=月末分摊前“商品进销差价”账户余额÷（月末“库存商品”账户借方余额+本月“主营业务收入”账户贷方发生额+月末“委托代销商品”账户余额）
本月已销售商品应分摊的进销差价=本月“主营业务收入”账户贷方发生额×综合差价率
通过计算已销商品应分摊的进销差价将“商品销售成本”科目的期末余额调整为本期已销商品的实际成本，“商品进销差价”科目的期末余额则是期末库存商品应分摊的进销差价。
采用综合差价率计算法确定商品的销售成本，计算手续比较简便，一般适用于商品种类较少，各种商品的进销差价比较接近的企业。
【例】甲商店2013年7月末的“库存商品”总账余额为894000元、“受托代销商品”总账余额为240000元、“商品进销差价”总账余额（分摊前）为153873元，7月“主营业务收入”科目的贷方发生额为132000元。则：
综合差价率=153873÷（894000+240000+132000） x100% =12.15%
7月已销商品应分摊的进销差价为：
132000×12.15%=16038（元）
应根据以上计算结果作如下会计分录：
借：主营业务成本 132000
贷：库存商品 132000
借：商品进销差价 16038
贷：主营业务成本 16038
（3）生鲜商品的成本核算
在综合零售企业中，有的经营蔬菜、鱼、肉、禽、蛋等生鲜商品。这类商品在经营过程中的突出特点是：商品鲜嫩、容易腐烂变质、损耗量较大；有的商品需要经常挑选整理、分等分级、按质论价；有的商品在销售过程中随着新鲜程度的变化调整价格。为了简化核算手续，便于及时调整售价、扩大销售、减少损耗，一般鲜活商品采用进价核算法进行核算。
按照生鲜经营商品分类状况，可以分为三种情况：
①自制生产加工产品。包括熟食制品、半成品配菜、面点和大众主食厨房类产品，还有肉禽类产品和少量水产品，按照加工方式不同主要包括两大类：
组合加工类生鲜商品：主要指熟食制品、半成品配菜、面点和大众主食厨房类产品等，由于需要使用各种相关原料经过加工生产流程转化为某一固定产品，成本也随产品经过“由多到一”的组合过程，所以称为组合加工类生鲜商品。组合加工类生鲜商品由于配方和加工生产的标准化程度较高，只要标准配方制定出来，制作过程管理到位，其成本核算可以相对稳定，并能够将损耗和误差控制在可接受的范围之内，因此一般采用配方法核算成本。即根据产品单品所耗用的各种原材料的数量及单价，推算单品成本。
分拆加工类生鲜商品：主要指肉禽类和水产品等，相对完整的屠体进场后要经过分割成为特定的销售单品定价销售，成本随产品经过“由一到多”的分解过程，因此称为分拆加工类生鲜商品。对分拆类生鲜商品可采用以下两种方式进行核算：
平均分摊计算法。将采购单品的“总采购成本”按照销售单品出品率，平均分摊到各个销售单品上，进而计算出各销售单品采购成本。
比例倒推计算法。以各个销售单品的零售价为基准，以分割试验中积累提取出的分类预算毛利率为依据，向回倒推出各个销售单品的采购成本，最后按照如下公式寻找动态平衡：总采购成本=∑（单品成本价×重量）
②蔬果类农产品。按向供应商采购商品的价格及运费作为成本。
③供应商商品：供应商商品主要包括供应商制作的面包、点心和日配商品。按向供应商采购商品的价格及运费作为成本。
3.联营商品销售成本
在联营模式下，综合零售企业与商品供应商之间存在着“先销售后结算”的关系。进货时，商品由商品供应商或批发商直接送至综合零售企业指定地点，并提供给综合零售企业一份商品明细单，说明所配送的商品品名、规格、等级等信息。销售时，企业定期与商品供应商核对已销商品种类、数量、金额等资料，生成联营结算单，并按照双方事先签订的合同办理款项结算。综合零售企业根据与商品供应商合同中约定的扣点率倒挤计算成本，并通过“主营业务成本”：科目核算。要求合作方按此开具增值税发票，以作为企业进项税额的抵扣凭证。
【例】甲商场与乙公司就A产品销售签订联营合同，约定扣点率为销售额的20%，甲商场收取管理费3000元／月。2013年1月，A产品销售58500元（含税零售价）。 （本例暂不考虑城市维护建设税、教育费附加）
①销售时
借：现金 58500
贷：主营业务收入 50000
应交税费——应交增值税（销项税额） 8500
②结转成本
根据甲商场与乙公司的约定，A产品的当月扣点额为58500×20%=11700（元）。甲商场按照销售额与扣点额的差额确定销售成本。
借：库存商品[（58500-11700）÷（1+17%）] 40000
应交税费——应交增值税（进项税额） 6800
贷：应付账款 46800
借：主营业务成本 40000
贷：库存商品 40000
③收取管理费时
借：银行存款 3000
贷：其他业务收入 3000
借：税金及附加 150
贷：应交税费——应交营业税 150
