一、概述
考点1.后续计量的核算方法
持股比例 | 影响 | 后续计量方法 |
≥50% | 控制 | 成本法 |
20%≤且<50% | 重大影响 | 权益法 |
<20% | 不产生重大影响 | 金融资产（公允价值计量） |
二、长期股权投资的核算
★★考点1.成本法的账务处理
（1）投资单位宣告筮邀现金股利
借：应收股利（按照持股比例计算享有被投资单位宣告发放的现金股利或利润）
贷：投资收益
（2）被投资单位实现净利润或发生净亏损时投资方丕做会计处理
（3）发生越值时
借：资产减值损失
贷：长期股权投资减值准备
【例1.判断】长期股权投资成本法下，被投资单位实现净利润时，投资方借记长期股权投资，贷记投资收益。（）
【答案】×
【解析】长期股权投资成本法下，被投资单位实现净利润时投资方不做会计处理。
★★★考点2.权益法的账务处理
（1）后续计量对初始投资成本的调整
①初始投资成本≥投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额。
不做会计处理。
②初始投资成本<投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额。
借：长期股权投资——投资成本（按差额）
贷：营业外收入
（2）被投资单位实现净利润（或发生净亏损）
借：长期股权投资——损益调整
贷：投资收益
或做相反分录。
【注意】在确认被投资单位的净利润或净亏损时，在被投资单位账面净利润的基础上，应考虑以下因素的影响进行适当调整。
（1）双方采用的会计政策及会计期间不一致时，按投资方的会计政策及会计期间对被投资单位的财务报表进行调整。
（2）以取得投资时被投资单位各项可辨认资产、负债的公允价值为基础，对被投资单位计提的折旧额、摊销额及资产减值准备进行调整。
（3）应抵销与其联营企业或合营企业之间发生的未实现内部交易损益。
【例2.单选】下列各项中，影响长期股权投资账面价值增减变动的是（）。
A.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
B.采用权益法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
C.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派股票股利
D.采用成本法核算的长期股权投资，持有期间被投资单位宣告分派现金股利
【答案】B
【解析】持有期间被投资单位宣告分派股票股利的，投资企业长期股权投资不论采用成本法核算还是权益法核算，均不作任何账务处理，只需备查登记增加股票的数量；采用权益法核算时，被投资单位宣告分派现金股利，投资企业借记“应收股利”科目，贷记“长期股权投资”科目；采用成本法核算时，被投资单位宣告分派现金股利的，投资企业借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。
【例3.单选】2015年1月1日，甲公司以银行存款2500万元取得乙公司20%有表决权的股份，对乙公司具有重大影响，采用权益法核算；乙公司当日可辨认净资产的账面价值为12000万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。乙公司2015年度实现的净利润为1000万元。不考虑其他因素，2015年12月31日，甲公司该项投资在资产负债表中应列示的年末余额为（）万元。（2016年）
A.2500
B.2400
C.2600
D.2700
【答案】D
【解析】2015年12月31日，甲公司该项投资在资产负债表中应列示的年末余额=2500+1000×20%=2700（万元）。
【例4．判断】企业采用权益法核算长期股权投资的，在确认投资收益时，不需考虑顺流交易产生的未实现内部交易利润。（）（2017年）
【答案】×
【解析】权益法核算的长期股权投资计算投资收益时，应考虑未实现的内部交易损益的金额。
（3）被投资单位其他综合收益变动
借：长期股权投资——其他综合收益
贷：其他综合收益
或做相反分录。
（4）投资单位宣告佥显现金避型或利润
借：应收股利
贷：长期股权投资——损益调整
（5）被投资单位发生超额亏损时
借：投资收益
贷：长期股权投资——损益调整
长期应收款
预计负债
除上述已确认的损失外仍有额外损失的，应在账外作备查登记。
【注意】发生亏损时按下列顺序处理：
长期股权投资账面价值→长期应收款→确认的预计负债→备查登记（恢复时按反方向）
（6）被投资单位除净损益、其他综合收益和利润分配以外的所有者权益的其他变动
借：长期股权投资——其他权益变动
贷：资本公积——其他资本公积
或作相反分录（并在备查簿中登记）。
【例5.多选】企业采用权益法核算长期股权投资时，下列各项中，影响长期股权投资账面价值的有（）万元。（2017年）
A.被投资单位其他综合收益变动
B.被投资单位发行一般公司债券
C.被投资单位以盈余公积转增资本
D.被投资单位实现净利润
【答案】AD
【解析】选项B和C，被投资单位所有者权益总额不发生变动，投资方不需要调整长期股权投资账面价值。
三、长期股权投资核算方法的转换（假定金融资产为可供出售金融资产）
★★考点1.公允价值计量一权益法核算
（1）袒始计量
借：长期股权投资——投资成本（转换日原投资公允价值+新增投资的公允价值）
其他综合收益（原计入其他综合收益的累计公允价值变动，或贷记）
贷：可供出售金融资产（原持有的股权投资的账面价值）
银行存款（新增投资的公允价值）
投资收益（原计入其他综合收益的累计公允价值变动+可供出售金融资产公允价值与账面价值的差额，或借记）
（2）比较初始投资成本与按照追加投资后全新的持股比例计算确定的应享有被投资单位在追加投资日可辨认净资产公允价值份额之间的差额
①前者>后者，不调整长期股权投资的账面价值。
②前者<后者，差额调整长期股权投资的账面价值，并计入当期营业外收入。
借：长期股权投资——投资成本（按差额）
贷：营业外收入
【总结】金融资产已不存在当做处置处理，形成长期股权投资采用权益法核算。
★考点2.公允价值计量→成本法核算
借：长期股权投资——投资成本（转换日原投资公允价值+新增投资成本）
其他综合收益（原计入其他综合收益的累计公允价值变动，或贷记）
贷：可供出售金融资产（原持有的股权投资的账面价值）
银行存款（新增投资的公允价值）
投资收益（原计入其他综合收益的累计公允价值变动+可供出售金融资产公允价值与账面价值的差额，或借记）
【总结】与金融资产→权益法核算的主要区别在于不用对初始投资成本进行调整。
★★考点3.权益法→成本法核算
借：长期股权投资（原持有的股权投资账面价值+新增投资成本）
贷：长期股权投资——投资成本
——损益调整（或借记）
——其他综合收益（或借记）
——其他权益变动（或借记）
银行存款等
【总结】股权投资不同计量方式之间的变化，不涉及处置。因此购买日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益／其他资本公积，不作会计处理。
★★★考点4.成本法_权益法核算
（1）因处置投资等原因导致成本法变权益法
①处置部分。
借：银行存款（处置价款）
贷：长期股权投资（处置投资比例）
投资收益（差额，或在借方）
②后续计量对初始投资成本的调整。
a.剩余股权投资的成本≥按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不做处理。
b.剩余股权投资的成本<按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，在调整长期股权投资成本的同时，调整留存收益。
借：长期股权投资——投资成本（按差额）
贷：留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）
【解释】处置日与原投资交易日在同一个会计年度时计入营业外收入，否则计入留存收益。
③剩余股权视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整。（以应享有被投资单位实现的净损益为例）
借：长期股权投资
贷：留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）（原投资莳至处置投资当期期初被投资单位留存收益变动×剩余持股比例）
投资收益（处置投资当期期初至处置日被投资单位的净损益变动×剩余持股比例）
【解释】处置日与原投资交易日在同一个会计年度的，全部计入投资收益，不在同一年度的，分别记入留存收益和投资收益。
【例6.多选】因部分处置长期股权投资，企业将剩余长期股权投资的核算方法由成本法转变权益法时进行的下列会计处理中，正确的有（）。（2014年）
A.按照处置部分的比例结转应终止确认的长期股权投资成本
B.剩余股权按照处置投资当期期初至处置投资日应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整当期损益
C.剩余股权按照原取得投资时至处置投资当期期初应享有的被投资单位已实现净损益中的份额调整留存收益
D.将剩余股权的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，调整长期股权投资的账面价值
【答案】ABC
【解析】选项D，剩余股权的账面价值大于按照剩余持股比例计算原投资时应享有的被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额，属于投资作价中体现的商誉部分，不调整长期股权投资。
【例7.多选】2017年1月1日，甲公司长期股权投资账面价值为2000万元。当日，甲公司将持有的乙公司80%股权中的一半以1200万元出售给非关联方，丧失对乙公司控制权但具有重大影响。甲公司原取得乙公司股权时，乙公司可辨认净资产的账面价值为2500万元，各项可辨认资产、负债的公允价值与其账面价值相同。自甲公司取得乙公司股权投资至处置投资日，公司实现净利润1500万元，增加其他综合收益300万元。假定不考虑增值税等相关税费及其他因素。下列关于2017年1月1日甲公司个别财务报表中对长期股权投资的会计处理述中，正确的有（）。（2017年）
A.增加盈余公积60万元
B.增加未分配利润540万元
C.增加投资收益320万元
D.增加其他综合收益120万元
【答案】AD
【解析】会计分录如下：
（1）出售时：
借：银行存款 1200
贷：长期股权投资 1000
投资收益 200
（2）剩余长期股权投资的账面价值为1000元=原投资时应享有被投资单位位可辨认净资产公允价值份额(2500×40%=1000)，无需做会计处理。
（3）剩余股权视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整，由于是1月1日，则处置投资当期期初1月1日至处置日1月1日被投资单位的净损益变动为0，不用考虑投资收益。
借：长期股权投资 720
贷：盈余公积 60
利润分配——未分配利润 540
其他综合收益 120
（2）因其他投资方对子公司增资导致成本法→权益法
①按照新的持股比例确认本投资方应享有的原子公司因增资扩股而增加净资产的份额，与应结转持股比例下降部分所对应的长期股权投资原账面价值之间的差额。
借：长期股权投资
贷：投资收益（他方投资额×新持股比例-原投资额÷原持股比例×持股比例下降额）
②后续计量对初始投资成本的调整。
a.剩余股权投资的成本≥按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，不做处理。
b.剩余股权投资的成本<按照剩余持股比例计算原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额，在调整长期股权投资成本的同时，调整留存收益。
借：长期股权投资——投资成本（按差额）
贷：留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）
【解释】处置日与原投资交易日在同一会计年度计入营业外收入，否则计入留存收益。
③新股权比例视同自取得投资时即采用权益法核算进行调整（以应享有被投资单位实现的净损益为例）。
借：长期股权投资
贷：留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）（原投资时至他方投资当期期初被投资单位留存收益变动×新持股比例）
投资收益（他方投资当期期初至投资当日被投资单位的净损益变动×剩余持股比例）
★考点5.成本法→金融资产核算
（1）处置部分
借：银行存款（处置价款）
贷：长期股权投资（处置投资比例）
投资收益（差额，或在借方）
（2）剩余股权投资在丧失控制权之日的公允价值与账面价值之间的差额
借：可供出售金融资产等（公允价值）
贷：长期股权投资（账面价值）
投资收益（或在借方）
★考点6.权益法→金融资产核算
（1）处置部分
借：银行存款（处置价款）
贷：长期股权投资（处置投资比例）
投资收益（差额，或在借方）
（2）原权益法核算确认的可转入当期损益的全部其他综合收益、全部资本公积
借：其他综合收益（原计入的全部金额）
资本公积——其他资本公积（原计入的全部金额）
贷：投资收益
或作相反分录。
（3）剩余股权投资转为可供出售金融资产
借：可供出售金融资产（转换日公允价值）
贷：长期股权投资（剩余投资账面价直）
投资收益（差额，或在借方）
【总结】长期股权投资已不存在当做处置处理。因此处置日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益／其他资本公积要全额转出。（注意与权益法→成本法核算该部分处理的区别）
四、长期股权投资的减值
考点1.长期股权投资的战值
长期股权投资减值准备一经计提，持有期间不得转回。
五、长期股权投资的处置
★考点1.长期股权投资的处置
出售所得价款与处置长期股权投资账面价值之间的差额，应确认为处置损益。
（1）投资方全部处置权益法核算的长期股权投资
原权益法核算的相关其他综合收益应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当在终止采用权益法核算时全部转入当期投资收益。
（2）投资方部分处置权益法核算的长期股权投资
剩余股权仍采用权益法核算的，原权益法核算的相关其他综合收益应当采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础处理并按比例结转，因被投资方除净损益、其他综合收益和利润分配以外的其他所有者权益变动而确认的所有者权益，应当按比例结转入当期投资收益。
【例8.单选】2017年5月10日，甲公司将其持有的一项以权益法核算的长期股权投资全部出售，取得价款1200万元，当日办妥相关手续。出售时，该项长期股权投资的账面价值为1100万元，其中投资成本为700万元，损益调整为300万元，可重分类进损益的其他综合收益为100万元，不考虑增值税等相关税费及其他因素。甲公司处置该项股权投资应确认的投资收益为（）万元。（2017年）
A.100
B.500
C.200
D.400
【答案】C
【解析】甲公司处置该项股权投资应确认的投资收益=1200-1100+100（其他综合收益结转）=200（万元）。
【例9.综合】甲公司2013年至2015年对乙公司股票投资的有关资料如下：
资料一：2013年1月1日，甲公司定向发行每股面值为1元、公允价值为4.5元的普通股1000万股作为对价取得乙公司30%有表决权的股份。交易前，甲公司与乙公司不存在关联方关系且不持有乙公司股份。交易后，甲公司能够对乙公司施加重大影响。取得投资日，乙公司可辨认净资产的账面价值为16000万元，除行政管理用W固定资产外，其他各项资产、负债的公允价值分别与其账面价值相同。该固定资产原价为500万元，原预计使用年限为5年，预计净残值为零，采用年限平均法计提折旧，已计提折旧100万元；当日，该固定资产公允价值为480万元，预计尚可使用4年，与原预计剩余年限相一致，预计净残值为零，继续采用原方法计提折旧。
资料二：2013年8月20日，乙公司将其成本为900万元的M商品以不含增值税的价格1200万元出售给甲公司。至2013年12月31日，甲公司向非关联方累计售出该商品50%，剩余50%作为存货，未发生减值。
资料三：2013年度，乙公司实现的净利润为6000万元，因可供出售金融资产公允价值变动增加其他综合收益200万元，未发生其他影响乙公司所有者权益变动的交易或事项。
资料四：2014年1月1日，甲公司将对乙公司股权投资的80%出售给非关联方，取得价款5600万元，相关手续于当日完成，剩余股份当日公允价值为1400万元，出售部分股份后，甲公司对乙公司不再具有重大影响，将剩余股权投资转为可供出售金融资产。
资料五：2014年6月30日，甲公司持有乙公司股票的公允价值下跌至1300万元，预计乙公司股价下跌是暂时性的。
资料六：2014年7月起，乙公司股票价格持续下跌，至2014年12月31日，甲公司持有乙公司股票公允价值下跌至800万元，甲公司判断该股权投资已发生减值，并计提减值准备。
资料七：2015年1月8日，甲公司以780万元的价格在二级市场上售出所持乙公司的全部股票。
资料八：甲公司和乙公司所采用的会计政策、会计期间相同，假定不考虑增值税、所得税等其他因素。
要求：
（1）判断说明甲公司2013年度对乙公司长期股权投资应采用的核算方法，并编制甲公司取得乙公司股权投资的会计分录。
（2）计算甲公司2013年度应确认的投资收益和应享有乙公司其他综合收益变动的金额，并编制相关会计分录。
（3）计算甲公司2014年1月1日处置部分股权投资交易对公司营业利润的影响额，并编制相关会计分录。
（4）分别编制甲公司2014年6月30日和12月31日与持有乙公司股票相关的会计分录。
（5）编制甲公司2015年1月8日处置乙公司股票的相关会计分录。
（“长期股权投资”“可供出售金融资产”科目应写出必要的明细科目）（2015年）
【答案】
（1）由取得乙公司30%有表决权的股份可知，应该采用权益法核算
①由资料一可判断该题为合并以外的其他方式取得的长期股权投资。
借：长期股权投资——投资成本 4500
贷：股本 1000
资本公积——股本溢价 3500
②后续计量对初始投资成本的调整（需用被投资单位可辨认净资产公允价值份额）。
借：长期股权投资——投资成本{[16000+(480-400)]×30%-4500}
324
贷：营业外收入 324
【解析】可判断该题为合并以外的其他方式取得的长期股权投资的初始计量及后续计
量对初始投资成本的调整问题（需用被投资单位可辨认净资产公允价值份额确认份额）。
（2）甲公司2013年应确认的投资收益=[6000-(480-400)÷4-(1200-900)×50%]×30%=1749（万元）
公司2013年应享有乙公司其他综合收益变动的金额=200×30%=60（万元）
借：长期股权投资——损益调整 1749
——其他综合收益 60
贷：投资收益 1749
其他综合收益 60
【解析】调整被投资单位账面净利润再确认投资收益。
（3）甲公司2014年初处置部分股权对营业利润的影响金额=(5600+1400)-(4500+324+1749+60)+60=427（万元）
借：银行存款 5600
贷：长期股权投资——投资成本[(4500+324)×80%]
3859.2
——损益调整 (1749×80%)1399.2
——其他综合收益 (60×80%)48
投资收益 293.6
借：可供出售金融资产——成本 1400
贷：长期股权投资——投资成本 [(4500+324)×20%]964.8
——损益调整 (1749×20%)349.8
——其他综合收益 (60×20%)12
投资收益 73.4
借：其他综合收益 60
贷：投资收益 60
【解析】权益法→金融资产核算问题。长期股权投资已不存在，做处置处理，处置日之前持有的股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益／其他资本公积要全额转出。
（4）①6月30。
借：其他综合收益 100
贷：可供出售金融资产——公允价值变动 100
②12月31日。
借：资产减值损失 (1400-800)600
贷：其他综合收益 100
可供出售金融资产——减值准备 500
【解析】可供出售金融资产减值的问题，需先从所有者权益中转出原计入其他综合收益的累计公允价值变动金额。
（5）借：银行存款 780
投资收益 20
可供出售金融资产——减值准备 500
——公允价值变动 100
贷：可供出售金融资产——成本 1400
